摘要：构建以专项经费会计系统为基础的科技经费监管体系，是规范科技经费监管和提高经费使用效益的基础措施，该监管体系可以使科技经费的配置和使用受到会计系统的全面监控，可以使科技经费收支得以及时、真实的记录。
财政科技经费监管是指财政或相关部门对财政资金在科技领域中的配置及使用所实施的监督和管理。其目的是提高财政资金用于科技活动的效率和效益。财政科技经费包括机构运行经费和专项经费两大部分，本文以科技专项经费为对象，对经费监管问题进行探讨。目前，有关部门已颁布了基于科技专项经费管理制度和办法，基本建立了从立项预算到决算验收的监管体系。但是，仍然存在财政科技经费管理不严，经费使用效益不高等问题。产生这些问题的原因很多，其中，会计系统不完善及其监控职能弱化是一个重要原因。因此，本文认为，应建立科技专项经费会计制度，将每一科技课题或项目的全部经费视为一份独立的基金，采用基金会计模式，系统记录和监控科技经费运行的全过程，并依据会计信息对科技经费进行全方位的监督和管理。
1．财政科技经费监管现状分析
1）现状及问题。财政在科技领域的投入按用途大致可以分为机构运行经费和科技专项经费两大部分，专项资金包括科研项目或课题经费等。在财务管理上有两套制度体系，机构运行经费的财务管理执行相关财务制度，会计核算执行相关会计制度，专项经费的管理根据专项资金配置的领域执行不同的经费管理办法，如“863”计划经费管理办法，基础研究计划经费管理办法、应用技术研究与开发专项资金管理暂行办法等。专项经费的会计核算由依托单位或承担单位负责。财政部门、科技部门、课题组织单位和承担单位等负有监督和管理经费的职责，对项目立项预算到结题验收等各个环节实施监管。例如：科技课题或科技项目的立项要有详细的经费预算，执行期间要求有年度经费决算，项目结束验收时要求有经费决算，课题承担单位要接受归口部门、上级主管部门、财政和审计部门的财务抽查或审计。
总体来看，我国财政科技经费监管体系已基本建成并取得了较好的效果。首先，财政科技经费监管意识不断增强，经费监管日益规范，各项经费管理制度不断完善。其次，各有关部门对科技经费使用的日常监管力度不断增加，监管方式不断创新。第三，强调事前预算、事中执行，事后审计相结合，微观管理和宏观管理相结合，经费监管效果有明显提高。
尽管如此，在近年的科技专项经费审计和检查中发现，经费管理中仍存在不少问题，如经费超大型预算范围支出或挪用或他用；项目或课题承担人擅自调整经费预算；立项时编制虚假预算套取经费，课题结题后不及时结账，结余经费长期挂账用来报销其他用途的费用，依托单位提供虚假配套承诺或配套资金不到位，经费使用脱离依托单位的财务监管等问题。
2）原因分析。产生上述问题的原因很多，如监管主体职责定位不清晰、经费财务管理制度不统一，日常监管工作不到位等。会计监控职能弱化是一个重要原因。会计系统不完善产生了以下问题：①财政经费监管缺乏会计信息依据。在课题立项及审核阶段，缺乏科研仪器、科研材料、相关费用等方面的单价和数量基准，也缺乏课题与国家科技计划相关性的判别标准，审核人员主要凭借个人经验判断其合理程度。从而使不同课题中相同费用项目的经费预算差距很大。同时也缺乏信息共享机制，出现了一题多报或重复支持等问题，如中央财政和地方财政重复支持某一科技项目或课题，同一研究选题重复申报，同样的科研设备重复购买等。在预算执行阶段缺乏及时和真实的与科研活动相互匹配的经费实际支出的会计信息。在决算验收阶段缺乏完整、系统的日常会计资料支持。②财政经费使用过程的监管所依据的信息不对称。科技项目或课题的安排和实施实际上是一种关系链条较长的委托代理关系，委托人不可能对所有的课题或项目经费收支进行具体监管，需要借助会计系统所提供的信息来评价受托人管理和使用科技经费的情况，但现有的会计系统难以胜任这一工作。现行制度规定，专项经费由课题依托单位或承担单位同时扮演代理人和委托人授权的监管者角色。但是，依托单位与课题承担者之间大多在一个组织内，他们之间存在共同利益，有可能为了利益而合谋产生道德风险和逆向选择行为（如配套资金虚假承诺）、从而隐瞒财政经费实际用途。对于实施课题制管理的课题，其研究活动由责任人自主管理，但会计核算由依托单位部门负责，二者之间缺乏内在联系，会计核算游离于业务活动之外，业务活动不受会计约束。在这种背景下的单位会计系统，难以提供及时、真实和完整的科研经济活动信息，从而使委托人难以客观地评价受托人的业绩。③财政科技经费会计监管的制度安排不完善。首先，各类专项资金均有相应的经费管理办法、但在会计方面，只有单位会计制度，缺乏专项资金的会计系统，科研活动与会计核算脱节，财务部门难以掌握科研活动的进展情况，会计监管作用无从发挥，从而导致课题经费开支控制不严，经费支出与科研活动无关等问题。其次，在审计方面，凭借单位会计系统提供的会计资料，难以查明科技经费使用与科研经费使用与科研任务进度是否匹配等问题。第三，课题依托单位或承担单位执行的会计核算标准不尽一致，对经费收支，共同费用的分摊，配套资金的确认和计量等会计事项的处理缺乏相同的会计核算标准不尽一致，对经费收支，共同费用的分摊、配套资金的确认和计量等会计事项的处理缺乏相同的会计原则，降低了科技课题全成本信息的可比性和真实性。
2，基于会计系统完善科技经费监管体系的动因分析
1）内涵界定。基于会计系统的科技经费监管体系，其核心内容是建立专项经费会计系统，即按基金会计模式构建以专项经费为会计主体的会计系统。具体来说，就是将每一个科技项目（或课题）的专项经费作为一份基金，每一份基金视为一个独立的会计主体，设计一套独立的、能够自我平衡的资产、负债、净资产及其变动的账户。
专项经费会计系统具有反映科研经济活动、控制科研经济过程、监督科研经济业务、提供业绩评价依据的职能。即全面反映科研业务活动及经费使用的全貌，控制经费使用过程，监督每一笔经费开支的合理性和合法性，及时和真实地为财政及科技主管部门等各个监管主体提供满足监管需要的会计信息。反映和监控是会计系统的核心职能，反映是指该会计系统能及时、真实的核算科技经费的收支，使用结余和课题成本，其目的是提供真实可靠的会计信息，监控是指监督和控制，即通过会计系统监督和控制各项经费收支的合理性和合法性。
广义的会计监管包括两个层面内容，一是会计的监控职能；二是政府或相关部门对经费会计工作的管理和监督。即政府及相关部门通过制定会计制度、会计标准等，对专项经费会计信息生成的全过程进行监管，确保提供高质量的符合监管需要的会计信息。
2）构建经费会计系统十分必要。构建经费会计系统，对于提高财政科技经费监管的规范化水平具有重要作用。①经费会计系统具有监控功能。通过会计科目及账户记录，不但能真实记录每一笔交易，并且还可保证全部交易都在该系统中进行处理，使全部交易处理都受到严格的财务监控，该系统还可以控制支出总额，控制经费使用，从而提高资金使用效果。②经费会计系统是一个信息系统，可以提供多种信息。一是提供支持预算管理的各种信息。如资金到位情况、资金来源、预算调整、补充拨款、基于预算的资金支出、承诺的配套资金到位情况。二是提供经费日常管理所需要的信息，如经费实际支出状态、业务进展等方面的信息。三是提供经费使用结果方面的信息。四是提供决策、业绩评价等方面的信息，向内部管理者和委托人提供支持决策和计划的信息以及审计和业绩评价所需要的信息。③该系统与国库集中支付、政府采购等相互衔接。
3）建立专项经费会计系统具有可行性。首先，课题制管理为专项经费会计系统的建立奠定了基础。课题制管理是以课题（或项目）为中心，以课题组为基本活动单位管理制度。课题制管理规定，一个课题只能确立一个课题责任人，课题责任人可以是自然人，也可以是法人，一个课题只能确立一个依托单位，课题责任人与依托之间的权利义务关系以合同的形式确定，根据实际需要课题可实行“课题——子课题”或“项目——课题”两级管理。即每一个课题成立一个课题组，有明确的研究活动范围和责任人，其业务活动过程及其资金运动过程基本上独立于依托单位或承担单位，可以视为一个独立的经济主体和管理主体，因而课题组具备独立会计主体的条件。其次，专项经费的来源，用途和使用范围明确，与依托单位界限分明。即经费使用由责任人安排，依托单位或承担单位扮演监管者角色。因此，专项经费可以视为一个独立的会计核算对象。第三，专项经费会计系统是单位会计系统的补充和完善。专项经费在项目依托单位或承担的会计系统内运转，难以提供与课题经济活动相互匹配的信息。原因在于单位会计系统执行国家统一的会计制度、其会计原则、会计确认和计量标准等侧重于整个组织实体的会计信息披露要求，专项经费只是其中的一个项目，会计人员通常不按重要性原则进行会计处理（重要性是会计人员处理会计事项时所依据的一项主要会计处理原则。如果一项交易和事项的会计处理及提供的信息能影响会计信息使用者的决策，则该交易或事项就是重要的。对于具备重要性的交易和事项，必须进行单独和详尽的会计处理，并充分、准确地披露其信息。但是，重要性的判断取决于会计人员的职业判断，即由会计人员决定某一交易或事项的重要性），因而所提供的会计信息通常是粗略的。更有甚者，与其说是会计核算，不如说是流水账更贴切。而经费会计系统能提供详尽的、并与业务活动相关联的经费使用信息，补充和完善单位会计系统的不足。
4）适应经费绩效考评的需要。2005年9月，财政部印发《中央级教科文项目绩效考评管理办法》，要求对财政支出的项目进行绩效考评，考评包括业务和财务两个方面。财务绩效考评的主要依据包括项目预算批复文件，预算执行或决算报告、其他财务会计资料等，考评的内容包括预算执行情况、财务管理状况、经济和社会效益、资产的配置和使用情况等。2006年1月，科学技术部发布了〈关于国家科技计划管理改革的若干意见〉，要求“加强科技计划经费的绩效考评，逐步形成制度化，提高经费使用效益。”绩效考评工作的有效实施需要系统、真实、完整的财务会计信息，但现有的会计系统难以胜任，同样需要与课题或项目管理相互配套的会计系统。
5）满足国家科技计划管理改革的需要。〈关于国家科技计划管理改革的若干意见〉中提出：“建立科学统一的科技计划财务管理制度体系，进一步规范国家科技计划项目经费、管理经费的支出项目、报表体系的和使用范围。加强对项目配套资金的监管，保障科技经费的及时拨付和合理使用，提高科技计划经费使用的规范性和有效性。同时，还要求“加强国家科技资产的管理”。
这些要求的落实，必须以健全和规范的经费会计为基础。但是，现有的会计系统难以提供满足需要的会计信息。首先，单位会计系统难以及时记录与研究活动匹配的资源耗费信息。其次，科技资产科目，经费使用过程的科目等设置不健全，而且经费支出科目、预算项目和报表项目之间不衔接，难以真实记录和反映经费使用信息。第三，现有制度中关于课题全成本核算的会计规则不完善。课题全成本包括直接费用和间接费用。直接费用是指课题研究过程中使用的可以直接计入课题成本的费用，一般包括人员费、设备费及其他研究经费等，间接费用是指为实施课题而发生的难以直接计入课题成本的费用，一般包括支付依托单位课题服务的人员费用、其他行政管理支出、现有仪器设备和房屋的使用费或折旧费用等。但是，如何确认和计量依托单位提供的支持条件，如何计量和分摊间接费用：子课题承担单位和总课题承担单位会计规范不一至时，课题经费支出如何记录和汇总等，都没有统一的规范，从而影响了课题全成本信息的真实性和可比性。专项经费会计系统则可以克服这些问题，在该系统内，可以设计一套独立的科目和账户体系，可以建立统一会计标准和会计处理规范，从而为经费管理提供统一的信息平台。
6）减少信息不对称，降低监管成本。科研课题或项目的实施是一种契约关系，承担者在利益诱使下难以避免道德风险和逆向选择行为，为了降低这些风险，除采取相应的激励措施外，必要的监管是不可缺少的。然而，科研课题或项目的委托代理关系链条较长，财政部门或科技主管部门不可能对所有的课题或项目经费收支进行直接监管，需要委托下级代理人进行监管，但是，下级代理人与项目或课题承担者之间不是直接的委托代理关系，还存在或多或少的共同利益，难以避免道德风险和逆向选择的合谋行为。在信息不对称情况下，委托者难以掌控代理人的行为。如何减少信息不对称，以较低的监管成本获得较高的监管效益，显然，完善专项经费会计系统是首选措施。该系统能及时和真实地记录科技经费的使用情况并及时向委托人报告，为委托人评价代理人履行受托责任提供真实的会计信息；同时，委托人还可以利用经费会计的监管作用，通过会计工作监管专项经费的收支。
3．基于会计系统的财政科技经费监管体系的主要内容
1）框架调想。基于会计系统的财政科技经费监管体系具有以下特点：①会计信息成为各层面监管者的共同依据，会计信息由专项经费会计系统生成，该会计系统统一了专项经费的会计工作，可以保证会计信息的质量；②该监管体系将事前审核，事中监督及控制和事后评价有机结合起来；③各个监管主体的监管职责明确，监管依据一致，监管内容清晰。监管体系由4条主线构成：第一，委托人和代理人构成的委托代理关系链，具体是指科技计划的制定人和执行人，它们都负有监管职责，监管其负责的专项经费的配置及使用；第二，以科技计划及相应的科研课题或项目为主线的科研活动及其形成的经济活动，构成了监管的对象；第三，专项经费会计系统，核算和反映专项经费的配置和使用；第四，对财政科技经费实施监管的措施和手段，包括立项审计、事中检查、事后审计验收、业绩评价等。
监管内容：监管内容涉及四个层面：第一，是针对国家顶级科技计划和由此衍生的不同领域的科技计划，中央和地方等不同层次的科技课题或项目的总预算，以体现公共财政对科技活动的支持通过监管，协调中央和地方对同一科技课题或项目的共同支持。避免重复拨款。第二，审核科技计划总预算及由此拟定的各个科研课题或项目的立项预算，体现财政资金的配置效率。第三，各个监管者对科技课题或项目进度及经费使用等进行的检查、控制等。第四，决算验收以及科技经费的绩效评价。
监管职责：财政部门和科技部门负责建立和完善科技经费的管理制度，这些制度用于规范科技计划及其预算、规范科技课题或项目依托单位的监管职责，规范专项经费的支出行为及会计核算，这些措施属于事前监管。会计人员及时核算和反映科研活动中发生的经费收支事项，提供专项经费使用和管理的会计信息；财政部门和科技部门直接或委托社会审计机构，以这些会计信息为依据，全面监督专项经费的使用情况；依托单位或承担单位依据会计信息进行事中和事后的监管；科技课题负责人依据专项经费收支的会计资料，对经费进行日常管理；这些措施属于事中监管。财政和科技部门负责评价科技课题或项目结束后的绩效，财政经费使用的效益和效率等，这些措施属于事后监管。2
2）监管规则建设。①统一经费预算审核标准。科技课题或项目预算涉及仪器设备，科研材料、能源及动力、差旅费、通信费、资料信息费、人工费、房屋及科研场地建设、使用费等。在不同的课题或项目预算中，这些费用支出项目有许多是一致的。但是，不同的项目预算采用的价格标准是不一致的，差异很大，因此，应建立经费预算项目价值信息库，规范预算价格标准。该信息库应收集经费支出明细项目的规格，价格及数量等信息，实现信息共享，为审核、检查的公正进行提供客观依据。②统一经费会计制度，提高信息质量。建立专项经费会计系统，统一经费会计核算原则和核算方法，规范会计科目设置，建立包括资产状况表、经费会计信息的披露要求，提高经费收支的会计信息质量。③完善专项费审计标准。专项经费审计目标不应局限于经费收支的合法性及合规性，应进一步扩展到经费收支的合理性、会计信息质量、经费内部控制、经费开支与科研活动的同步性等方面。并以此为依据，设计相应的审计程序和审计测试方法，规范审计报告等。④统一专项经费财务管理制度。目前，我国颁布了若干科技专项经费管理办法。但是，这些经费管理办法采用一事一议的方式，使同一性质的财政经费分别执行不同的财务制度。多种管理办法的并存，增加了学习成本，监管成本，而且，还容易引起混淆。因此，应建立统一的经费财务管理制度，规范经费开支的用途和范围。
3）与单位会计系统的衔接。设置专职或兼职会计人员，负责科技专项经费的日常核算、预算编制和填报决算等会计管理工作。课题依托单位（或承担单位）对每一个科研项目设置经费收入和经费支出两个总账账户，进行总核算，反映和监督科技专项经费收支状况。同时设置资产账户，反映课题结束后移交给依托单位的资产。
信息采集：王瑾
